干貨！營(yíng)改增后與房地產(chǎn)估價(jià)相關(guān)的所有稅事
干貨！營(yíng)改增后與房地產(chǎn)估價(jià)相關(guān)的所有稅事
評(píng)估師資訊公眾號(hào):imcpvcom
收益法
營(yíng)改增后涉及到房地產(chǎn)估價(jià)中收益法相關(guān)稅費(fèi)項(xiàng)目中增值稅計(jì)算，以及以增值稅應(yīng)繳納金額為計(jì)算基礎(chǔ)的城建稅、教育費(fèi)附加（地方教育費(fèi)附加）等項(xiàng)目，在測(cè)算時(shí)應(yīng)注意不同出租人（納稅主體），其適用的征收率和計(jì)算方法也會(huì)有所差別。
收益法相關(guān)內(nèi)容：
成本法、假設(shè)開發(fā)法
營(yíng)改增后涉及到房地產(chǎn)估價(jià)中成本法和假設(shè)開發(fā)法中銷售稅費(fèi)項(xiàng)目中增值稅計(jì)算，以及以增值稅應(yīng)繳納金額為計(jì)算基礎(chǔ)的城建稅、教育費(fèi)附加（地方教育費(fèi)附加）等項(xiàng)目。（不適用于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)）
《房地產(chǎn)估價(jià)規(guī)范》（GBT/T 50291-2015），房地產(chǎn)估價(jià)成本法運(yùn)用，測(cè)算房地產(chǎn)重置成本或重建成本應(yīng)為在價(jià)值時(shí)點(diǎn)重新開發(fā)建設(shè)全新狀況的房地產(chǎn)的必要支出及應(yīng)得利潤(rùn)。建筑物重置成本或重建成本應(yīng)為在價(jià)值時(shí)點(diǎn)重新建造全新建筑物的必要支出及應(yīng)得利潤(rùn)。因此，除追溯性評(píng)估外，均是基于2016年5月1日后的重新開發(fā)或重新建造成本，故估價(jià)時(shí)，首要在于區(qū)分開發(fā)或建設(shè)主體，即為小規(guī)模（個(gè)人）或一般納稅人。在計(jì)算銷售稅費(fèi)時(shí)會(huì)涉及到以下（深紅色）主要計(jì)算公式，區(qū)別分析確定。
如產(chǎn)權(quán)人（納稅主體）為一般納稅人，由于現(xiàn)階段難在計(jì)算出增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，也就是可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅基本無(wú)法準(zhǔn)確測(cè)算或者客觀反映，可操作性差，因此，我們建議參照小規(guī)模納稅人以自建方式取得的方式測(cè)算或一般納稅人中的簡(jiǎn)易計(jì)稅方式。即實(shí)際估價(jià)中，暫時(shí)統(tǒng)一按以下可操作性強(qiáng)口徑計(jì)算：
1.應(yīng)納稅額=全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用/（1+5%）*5%
2.實(shí)際估價(jià)中，增值稅（含附加）=含稅房地產(chǎn)價(jià)值V/(1+5%)*5.3333%
成本法、假設(shè)開發(fā)法相關(guān)內(nèi)容：
假設(shè)開發(fā)法
營(yíng)改增后涉及到房地產(chǎn)估價(jià)中假設(shè)開發(fā)法“銷售稅費(fèi)”項(xiàng)目中增值稅計(jì)算，以及以增值稅應(yīng)繳納金額為計(jì)算基礎(chǔ)的城建稅、教育費(fèi)附加（地方教育費(fèi)附加）等項(xiàng)目。（適用于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)）
適用于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，如房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目在建工程、土地使用權(quán)采用假設(shè)開發(fā)法（剩余法）測(cè)算。
實(shí)際估價(jià)中，老項(xiàng)目一般為在建工程（存貨）估價(jià)，純土地使用權(quán)采用假設(shè)開發(fā)法測(cè)算時(shí)一般可確定為新房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目。
房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目納稅主體為一般納稅人的銷售稅費(fèi)測(cè)算甚為麻煩，估價(jià)面臨難道仍在于可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額測(cè)算，有估價(jià)師認(rèn)為可參考簡(jiǎn)易計(jì)稅方式估算，如為非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建設(shè)后以自持為目的的項(xiàng)目可能仍較為合理，但作為以銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，我們認(rèn)為參照簡(jiǎn)易計(jì)稅方式測(cè)算估價(jià)結(jié)果可能會(huì)出現(xiàn)重大誤差，尤其是涉及到企業(yè)價(jià)值評(píng)估中存貨估算。在現(xiàn)階段類似估價(jià)項(xiàng)目，基于可操作性考慮，我們更加傾向于采用預(yù)征模式測(cè)算銷售稅費(fèi)中的增值稅（包括土地增值稅），當(dāng)然最為合理的仍應(yīng)采用清算模式測(cè)算確定。對(duì)于預(yù)征模式和清算模式的探討，有興趣可查閱評(píng)估師資訊公眾號(hào)以前推送過的一篇文章“假設(shè)開發(fā)法評(píng)估商業(yè)住宅用地“營(yíng)改增”后稅負(fù)測(cè)算探討”。
假設(shè)開發(fā)法相關(guān)內(nèi)容：
其他與估價(jià)相關(guān)
營(yíng)改增后，房地產(chǎn)估價(jià)活動(dòng)中不僅涉及到以上三大評(píng)估方法估算過程中的相關(guān)項(xiàng)目，還涉及到其他需要測(cè)算增值稅情形，如抵押估價(jià)中對(duì)“評(píng)估凈值”測(cè)算，司法拍賣“拍賣保留價(jià)”測(cè)算，即估價(jià)中賣方實(shí)際稅費(fèi)負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)移的測(cè)算。等等。
（一）差額征稅或免稅情況
為適用營(yíng)改增試點(diǎn)的需要，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)部分行業(yè)或某些業(yè)務(wù)，規(guī)定了可以實(shí)行差額征稅政策。與房地產(chǎn)估價(jià)相關(guān)的具體（包括但可能不限于）有：
1.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售其開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目（選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的房地產(chǎn)老項(xiàng)目除外），以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除受讓土地時(shí)向政府部門支付的土地價(jià)款后的余額為銷售額。
2.一般納稅人銷售其2016年4月30日前取得的不動(dòng)產(chǎn)（不含自建），適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用為銷售額計(jì)算應(yīng)納稅額。上述納稅人應(yīng)以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用減去該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)購(gòu)置原價(jià)或者取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)的作價(jià)后的余額，按照5%的預(yù)征率向不動(dòng)產(chǎn)所在地的主管地稅機(jī)關(guān)預(yù)繳增值稅，向機(jī)構(gòu)所在地的主管國(guó)稅機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報(bào)。
3.一般納稅人銷售其2016年4月30日前取得（不含自建）的不動(dòng)產(chǎn)，可以選擇適應(yīng)簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，以全部收入減去該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)購(gòu)置原價(jià)或者取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)的作價(jià)后的余額，按照5%的預(yù)征率向不動(dòng)產(chǎn)所在地的主管地稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款，向機(jī)構(gòu)所在地的主管國(guó)稅機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報(bào)。
4.一般納稅人銷售其2016年5月1日后取得（不含自建）的不動(dòng)產(chǎn)，應(yīng)適用一般計(jì)稅方法，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用為銷售額計(jì)算應(yīng)納稅額。納稅人應(yīng)以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用減去該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)購(gòu)置原價(jià)或者取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)的作價(jià)后的余額，按照5%的預(yù)征率向不動(dòng)產(chǎn)所在地的主管地稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款，向機(jī)構(gòu)所在地的主管國(guó)稅機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報(bào)。
5.小規(guī)模納稅人銷售其取得（不含自建）的不動(dòng)產(chǎn)（不含個(gè)體工商戶銷售購(gòu)買的住房和其他個(gè)人銷售不動(dòng)產(chǎn)），應(yīng)以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用減去該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)購(gòu)置原價(jià)或者取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)的作價(jià)后的余額為銷售額，按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。納稅人應(yīng)按照上述計(jì)稅方法向不動(dòng)產(chǎn)所在地的主管地稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款，向機(jī)構(gòu)所在地主管國(guó)稅機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報(bào)。
6. 其他個(gè)人銷售其取得（不含自建）的不動(dòng)產(chǎn)（不含其購(gòu)買的住房），應(yīng)以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用減去該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)購(gòu)置原價(jià)或者取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)的作價(jià)后的余額為銷售額，按照5% 的征收率向不動(dòng)產(chǎn)所在地的主管地稅機(jī)關(guān)申報(bào)繳納增值稅。
7. 北京市、上海市、廣州市和深圳市，個(gè)體工商戶和個(gè)人銷售購(gòu)買的住房，將購(gòu)買不足2年的住房對(duì)外銷售的，按照5%的征收率全額繳納增值稅；將購(gòu)買2年以上（含2年）的非普通住房對(duì)外銷售的，以銷售收入減去購(gòu)買住房?jī)r(jià)款后的差額按照5%的征收率繳納增值稅；個(gè)人將購(gòu)買2年以上（含2年）的普通住房對(duì)外銷售的，免征增值稅。
8.納稅人轉(zhuǎn)讓2016年4月30日前取得的土地使用權(quán)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用減去取得該土地使用權(quán)的原價(jià)后的余額為銷售額，按照5%的征收率計(jì)算繳納增值稅。
9.其他個(gè)人采取預(yù)收款形式出租不動(dòng)產(chǎn)，取得的預(yù)收租金收入，可在預(yù)收款對(duì)應(yīng)的租賃期內(nèi)平均分?jǐn)偅謹(jǐn)偤蟮脑伦饨鹗杖氩怀^3萬(wàn)元的，可享受小微企業(yè)免征增值稅優(yōu)惠政策。
此項(xiàng)在采用收益法估算出租人（納稅主體）為個(gè)人時(shí)，應(yīng)予以留意。評(píng)估師資訊公眾號(hào)就此條款推送過測(cè)算實(shí)例，有興趣的可查閱。
免征增值稅的，確定計(jì)稅依據(jù)時(shí)，成交價(jià)格、租金收入、轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入不扣減增值稅額。
（二）其他相關(guān)
1.關(guān)于以不動(dòng)產(chǎn)對(duì)外投資是否繳納增值稅問題
《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第十條規(guī)定：“銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，是指有償提供服務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)。”
《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第十一條規(guī)定：“有償，是指取得貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟(jì)利益。”
以不動(dòng)產(chǎn)投資，是以不動(dòng)產(chǎn)為對(duì)價(jià)換取了被投資企業(yè)的股權(quán)，取得了“其他經(jīng)濟(jì)利益”，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅。
2.關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓涉及的不動(dòng)產(chǎn)是否繳納增值稅問題
在股權(quán)轉(zhuǎn)讓中，被轉(zhuǎn)讓企業(yè)的不動(dòng)產(chǎn)并未發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移，不繳納增值稅。
3.關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)允許扣除的土地價(jià)款范圍問題
《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)）第五條規(guī)定：“支付的土地價(jià)款，是指向政府、土地管理部門或受政府委托收取土地價(jià)款的單位直接支付的土地價(jià)款。
第六條規(guī)定：“在計(jì)算銷售額時(shí)從全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用中扣除土地價(jià)款，應(yīng)當(dāng)取得省級(jí)以上（含省級(jí)）財(cái)政部門監(jiān)（?。┲频呢?cái)政票據(jù)。”
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為取得土地使用權(quán)支付的費(fèi)用包括土地出讓金、拆遷補(bǔ)償費(fèi)、征收補(bǔ)償款、開發(fā)規(guī)費(fèi)、契稅、城市基礎(chǔ)設(shè)施配套費(fèi)等。目前符合扣除范圍的土地價(jià)款只有土地出讓金，扣除憑證為省級(jí)以上（含省級(jí)）財(cái)政部門監(jiān)（?。┲频呢?cái)政票據(jù)。
4.關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)自行開發(fā)的不動(dòng)產(chǎn)用于出租適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法問題
房地產(chǎn)老項(xiàng)目，是指《建筑工程施工許可證》注明的開工日期在 2016 年 4 月 30日前的房地產(chǎn)項(xiàng)目。新、老項(xiàng)目的界定標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的不同的經(jīng)營(yíng)行為是相同的，按照租、售相同，稅收公平原則，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將尚未出售的房屋進(jìn)行出租，仍按上述標(biāo)準(zhǔn)判定是否屬于新老項(xiàng)目。
5.關(guān)于2016年4月30日前開工建設(shè)的在建工程，完工后用于出租是否可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法問題
可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法。
《納稅人提供不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)增值稅征收管理辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第16號(hào)）第三條第（一）款規(guī)定：“一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動(dòng)產(chǎn)可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。”
此問題的實(shí)質(zhì)是對(duì)不動(dòng)產(chǎn)租賃中“取得”概念進(jìn)行解釋。16號(hào)公告允許選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的基本出發(fā)點(diǎn)，是基于取得“老不動(dòng)產(chǎn)”缺少進(jìn)項(xiàng)稅額這一事實(shí)，營(yíng)改增前開工，營(yíng)改增后完工的在建工程，無(wú)法取得全部進(jìn)項(xiàng)稅額。本著同類問題同樣處理的原則，可以比照提供建筑服務(wù)、房地產(chǎn)開發(fā)劃分新老項(xiàng)目的標(biāo)準(zhǔn)，確定是否可以選用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法。